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Aktuelle Entscheidungen zum Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht / Transparenzregister

A „Junges Verwaltungsvermöge" und disquotale Einlagen in Gesellschaften

I „Junges Verwaltungsvermögen“ im Lichte der aktuellen Rechtsprechung des BFH

In vier aktuellen Urteilen hat sich der BFH mit der umstrittenen Auslegung des Begriffs des „jungen Verwaltungsvermögens“ i. S. d. Erbschaftsteuergesetzes auseinandergesetzt und sich im Wesentlichen für die weit gefasste Auffassung der Finanzverwaltung entschieden bzw. sich dieser angeschlossen.

1. Ausgangspunkt: „Junges Verwaltungsvermögen“ und „sonstiges Verwaltungsvermögen“

Werden betriebliche Einheiten im Wege der Erbfolge oder einer Schenkung übertragen, kommt grundsätzlich eine Steuerbefreiung i. H. v. 85 % (sog. „Regelverschonung“) bzw. sogar 100 % (sog. „Optionsverschonung“) des Betriebsvermögens in Betracht. Die Steuerbefreiung kommt aber letztendlich nur zum Tragen, soweit das übertragene Betriebsvermögen auch begünstigt ist, was natürlich maßgeblich auch von der konkreten Zusammensetzung des Betriebsvermögens abhängt. Etwaiges zum Betriebsvermögen gehörendes „junges Verwaltungsvermögen“ ist hierbei stets von der Steuerbefreiung ausgeschlossen.

„Junges Verwaltungsvermögen“ ist nach der Legaldefinition Verwaltungsvermögen, das dem Betrieb zum Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (Schenkungsstichtag bzw. Erbfall) weniger als zwei Jahre zuzurechnen war. Zum Verwaltungsvermögen des Betriebs gehören – jeweils nach näherer Maßgabe –

• Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Recht und Bauten;
• Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn die unmittelbare Beteiligung am Nennkapital dieser Gesellschaft 25 % oder weniger beträgt;
• Kunstgegenstände, Edelmetalle, Oldtimer, Yachten und ähnliche typischerweise der privaten Lebensführung dienende Gegenstände;
• Wertpapiere und vergleichbare Forderungen;
• Netto-Finanzmittel ab einer gewissen, vom Unternehmenswert abhängigen Größenordnung (Zahlungsmittel, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und andere Forderungen abzüglich Schulden).

Hintergrund für die Zweijahresfrist ist die Sorge des Gesetzgebers, dass sog. Verwaltungsvermögen kurz vor einer Schenkung missbräuchlich in ein Betriebsvermögen eingelegt wird und dann „Huckepack“ mit anderem, begünstigtem Betriebsvermögen steuerfrei verschenkt werden könnte. Sonstiges Verwaltungsvermögen, also Verwaltungsvermögen, das dem Betrieb schon länger als zwei Jahre zuzurechnen war bzw. zum Betriebsvermögen gehörte, konnte jedenfalls nach der alten Rechtslage zu hohen Quoten steuerfrei mitübertragen werden.

2. Streitpunkt: „Junges Verwaltungsvermögen“ nur bei Einlagen oder sonstigen Erwerben innerhalb der Zweijahresfrist?

Bislang war streitig, ob als junges Verwaltungsvermögen nur solche Vermögensgegenstände einzuordnen sind, die dem Betrieb bzw. dem Betriebsvermögen durch Einlagen des Betriebsinhabers oder eines Gesellschafters zugeführt wurden, d. h., die innerhalb der Zweijahresfrist aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen übertragen wurden oder ob hierzu auch alle anderen Vermögensgegenstände des Verwaltungsvermögens zählen, die weniger als zwei Jahre zum Betriebsvermögen gehörten (z. B. auch gekauftes oder durch Vermögensumschichtung erworbenes Verwaltungsvermögen).

Die Finanzverwaltung lehnte jedenfalls eine Beschränkung des jungen Verwaltungsvermögens auf im Wege der Privateinlage überführte Wirtschaftsgüter ab. Vielmehr sollten auch solche Vermögensgegenstände dem jungen Verwaltungsvermögen zuzuordnen sein, die innerhalb der Zweijahresfrist aus betrieblichen Mitteln angeschafft wurden (sog. Aktivtausch). 

3. Entscheidungen des BFH

Der BFH hat sich nun der Ansicht der Finanzverwaltung angeschlossen. Im Ergebnis ist (auch) nach der Auffassung des Gerichts Verwaltungsvermögen als steuerlich nicht begünstigtes junges Verwaltungsvermögen zu behandeln, wenn es sich weniger als zwei Jahre (zurückgerechnet ab dem Stichtag) durchgehend im Betriebsvermögen des übertragenen Betriebs bzw. der betrieblichen Einheit befand*.

Gegenstand der Entscheidungen waren verbriefte Obligationen, Aktien und Fondsanteile, die innerhalb des Zweijahreszeitraums mit Eigenmitteln des Betriebes angeschafft wurden. Ein Fall betraf sogar Verwaltungsvermögen, das der Betrieb innerhalb von zwei Jahren im Rahmen einer Verschmelzung erworben hatte, obwohl die Zweijahresfrist bei dem verschmolzenen, untergegangenen Rechtsträger schon abgelaufen war.

Auch eine einzelfallbezogene Missbrauchsprüfung findet nach Ansicht der Rechtsprechung nicht statt. 

4. Auswirkung der Entscheidungen auf die neue Rechtslage

Sämtliche der vorgenannten am 13.08.2020 veröffentlichten Entscheidungen ergingen zwar zur Rechtslage vor der Erbschaftsteuerreform 2016, haben aber darüber hinaus maßgebliche Bedeutung für die Auslegung und Anwendung des Begriffs des „jungen Verwaltungsvermögens“ auch im Rahmen der aktuellen Vorschriften nach der Erbschaftsteuerreform. Zwar hat die Erbschaftsteuerreform dazu geführt, dass im Rahmen von Erbschaften und Schenkungen mit betrieblichen Einheiten grundsätzlich jegliches Verwaltungsvermögen der Erbschaft- und Schenkungsteuer unterliegt. Aber auch nach aktuellem Recht kann sonstiges Verwaltungsvermögen durch Verrechnung mit (ebenfalls) übergegangenen Verbindlichkeiten (teilweise) steuerfrei auf den jeweiligen Erben oder Beschenkten mitübertragen werden.

Fazit

Die Entscheidungen des Bundesfinanzhofs sind aus unternehmerischer Sicht bedauerlich. Nicht nachvollziehbar ist, warum die Sonderbehandlung von jungem Verwaltungsvermögen nicht auf Einlagen oder echte missbräuchliche Steuergestaltungen beschränkt sein soll. 
Auch nach aktuellem Recht kann die Unterscheidung von jungem und sonstigem Verwaltungsvermögen zu hohen Steuerbelastungen führen.

Die Entscheidungen sollten daran erinnern, dass man das vorhandene Betriebsvermögen eines Betriebs vor einer Schenkung und insbesondere auch im Hinblick auf die Erbfolge bzw. Erbfälle, wenn möglich, auf seine Zusammensetzung hin untersuchen und ggfs. umgestalten sollte. Auch sollte bei Umstrukturierungen deren Auswirkung auf die erb- und schenkungsteuerlichen Begünstigungen für Betriebsvermögen im Auge behalten werden. 

II Schenkungsteuerrisiken bei disquotaler Einlage

1. Disquotale Einlagen als freigebige Zuwendung i. S. d. § 7 Abs. 1 S. 1 ErbStG

Der BFH hat mit einem am 06.08.2020 veröffentlichten Urteil (Az: II R 9/17) nochmals entschieden, dass bei Einlagen eines Gesellschafters in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft eine freigebige Zuwendung i. S. d. § 7 Abs. 1 S. 1 ErbStG an die übrigen Gesellschafter vorliegen kann, wenn der Wert der Einlage anteilig auch den Wert der Beteiligung der anderen Gesellschafter erhöht (disquotale Einlage). Die anderen Gesellschafter werden hier dadurch bereichert, dass sich die jeweilige über die KG gehaltene Beteiligung am Gesamthandsvermögen entsprechend erhöht.

Streitig war im zugrundeliegenden Fall die Frage, ob die Einlage eines Kommanditisten in ein gesellschaftsbezogenes Rücklagenkonto einer GmbH & Co. KG eine Zuwendung an die Gesellschaft selbst oder an die übrigen Gesellschafter darstellt. 

2. Die Entscheidung des BFH

(1) Bei einer disquotalen Einlage in das Gesellschaftsvermögen/Gesamthandsvermögen einer KG wird nicht die KG als Gesamthand, sondern werden die einzelnen Gesellschafter als Gesamthänder vermögensmäßig bereichert i. S. d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 und § 10 Abs. 1 ErbStG.

(2) Eine freiwillige Zuwendung liegt vor, wenn sich die Beteiligung der übrigen Gesellschafter am Gesamthandsvermögen erhöht, weil der einlegende Gesellschafter keine dem Wert seiner Einlage entsprechende Gegenleistung erhält.

(3) Eine – die Annahme einer freigebigen Zuwendung ausschließende – Gegenleistung kann zum einen direkt von dem erwerbenden Gesellschafter an den zuwendenden Gesellschafter geleistet werden. Zum anderen kann eine solche Gegenleistung auch dadurch erfolgen, dass der jeweils erwerbende Gesellschafter selbst eine wertmäßig entsprechende Einlage in das Gesamthandsvermögen leistet, zu der er nicht aufgrund des Gesellschaftsvertrages verpflichtet ist. Da sich durch eine solche wertmäßig entsprechende Einlage des erwerbenden Gesellschafters auch die Beteiligung des zuwendenden Gesellschafters entsprechend erhöht, erfolgt in diesem Fall die Zuwendung nicht „freigebig“.

(4) Die Freigebigkeit einer Zuwendung in Form der Einlage wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass die Einlage den vertraglichen Gesellschaftszweck fördert und deshalb – im Verhältnis zur Gesellschaft – gesellschaftsrechtlich veranlasst ist.

Fazit

Es ist nahezu gängige Praxis, dass in Gesellschaftsverträgen einer Kommanditgesellschaft ein gesamthänderisch gebundenes Rücklagenkonto vorgesehen ist. Ist ein solches einzurichten bzw. eingerichtet worden, sollte – vor einer Verbuchung auf dieses Konto – stets sorgsam geprüft werden, ob und welche schenkungsteuerlichen Folgen hierdurch ausgelöst werden.

Die Entscheidung des BFH betrifft in erster Linie Personengesellschaften. Für Kapitalgesellschaften existiert mit § 7 Abs. 8 ErbStG eine gesonderte Regelung mit grundsätzlich gleichen Rechtsfolgen. Betroffen dürften vor allem Familiengesellschaften sein. Gerade bei diesen Gesellschaften kommen Einlagen, die über die Quote der jeweils eigenen Beteiligung der Familienangehörigen hinausgehen, nicht selten vor.

B Zum leichtfertigen Unterlassen einer Mitteilung an das Transparenzregister (OLG Köln, Beschluss vom 3. Juli 2020, Az.: 1 RBs 171/20)

1. Die Meldepflicht des Geldwäschegesetzes (GWG)

Gemäß § 20 Abs. 1 S. 1 GWG haben juristische Personen des Privatrechts und eingetragene Personengesellschaften grundsätzlich die in § 19 Abs. 1 GWG aufgeführten Angaben zu den wirtschaftlich Berechtigten dieser Vereinigungen einzuholen, aufzubewahren, auf aktuellem Stand zu halten und der registerführenden Stelle unverzüglich zur Eintragung in das Transparenzregister mitzuteilen. Demnach sind Vor- und Zuname, Geburtsdatum, Wohnort, Art und Umfang des wirtschaftlichen Interesses und die Staatsangehörigkeit eines wirtschaftlich Berechtigten an das Transparenzregister zu melden. Entsprechend § 20 Abs. 1a GWG sind auch Änderungen an der Gesellschaft (Namensänderung, Verschmelzung, Auflösung oder Änderung der Rechtsform) unverzüglich mitzuteilen.

Diese Meldepflicht hat die Geschäftsführung der betroffenen Gesellschaft zu erfüllen.

2. Die Bußgeldvorschriften des GWG

Unter § 56 Abs. 1 GWG listet das Geldwäschegesetz einen umfassenden Katalog auf, welcher unter anderem die Verletzung der Meldepflichten hinsichtlich des Transparenzregisters als Ordnungswidrigkeit deklariert. So handelt nach § 56 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 55 und 56 GWG ordnungswidrig, wer vorsätzlich oder leichtfertig die oben genannten Meldepflichten nicht erfüllt. Die Geldbuße kann bei Vorsatz bis zu 150.000,- € und im Übrigen mit einer Geldbuße bis zu 100.000,- € geahndet werden.

3. Zum leichtfertigen Unterlassen einer Mitteilung, Beschluss des OLG Köln

Zu der Frage, wann der Fall eines leichtfertigen Unterlassens der Mitteilungspflicht gegeben ist, hat sich nun das OLG Köln in seinem aktuellen Beschluss vom 3. Juli 2020 (Az.: 1 RBS 171/20) geäußert.

a) Zum Sachverhalt

Das Bundesverwaltungsamt (BVA) hatte gegen eine betroffene Gesellschaft mittels Bußgeldbescheids ein Bußgeld in Höhe von 3.533,- € verhängt. Auf den hiergegen gerichteten Einspruch wurde die betroffene Gesellschaft von dem zuständigen Amtsgericht freigesprochen, da dem Geschäftsführer der Gesellschaft die Meldepflicht nicht bekannt gewesen sei. Der Geschäftsführer entschuldigte sich mit der Begründung, dass ihm aufgrund der medienwirksameren Einführung der Datenschutzgrundverordnung die Meldepflichten aus dem Transparenzregister nicht aufgefallen seien. Erst mit dem Anhörungsschreiben des BVA habe er Kenntnis von der Meldepflicht erlangt und sodann unverzüglich gehandelt. Das Amtsgericht lehnte daher ein leichtfertiges Unterlassen der Meldepflicht ab.

Gegen diese Entscheidung hat die Staatsanwaltschaft Rechtsbeschwerde erhoben.

b) OLG Köln: Zu den Voraussetzungen eines leichtfertigen Unterlassens

Der 1. Senat für Bußgeldsachen des OLG Köln hob die Entscheidung des Amtsgerichts auf und verwies die Sache zurück. Nach den bisherigen Feststellungen des Amtsgerichts sei ein leichtfertiges Unterlassen nicht ausgeschlossen.

Leichtfertigkeit bezeichne einen erhöhten Grad der Fahrlässigkeit, der in etwa der groben Fahrlässigkeit des bürgerlichen Rechts entspricht, aber auf die persönlichen Fähigkeiten des Täters abstellt. Als leichtfertig ist es daher anzusehen, wenn der Täter grob achtlos handelt und dasjenige außer Acht lässt, was sich unter den Voraussetzungen seiner Erkenntnisse und Fähigkeiten geradezu aufdrängen musste. Hierbei sei ein strenger Maßstab anzulegen.

Sowohl in der Rechtsprechung als auch im Schrifttum ist ferner anerkannt, dass jeden, der eine spezielle berufliche oder sonstige Tätigkeit ausübt, die Pflicht trifft, sich über die einschlägigen, den entsprechenden Tätigkeitsbereich betreffenden Vorschriften auf dem Laufenden zu halten. Ihn trifft somit eine sogenannte Erkundigungspflicht. Noch nicht abschließend beurteilt werden konnte jedoch, ob der Geschäftsführer diese Erkundigungspflicht leichtfertig verletzt habe.

Nach Auffassung des Gerichts verletzt (gerade auch im Hinblick auf die Meldung zum Transparenzregister) derjenige seine Informationspflicht leichtfertig, der zu ihrer Einhaltung überhaupt nichts oder aber evident Ungeeignetes unternimmt. Ein solcher am Wirtschafts leben Beteiligter weiß zwar, dass er nichts unternimmt bzw. unternommen hat – im Falle der evidenten Ungeeignetheit des Unternommenen zur Informationsbeschaffung – liegt insoweit jedenfalls Möglichkeitskenntnis vor. Das führt aber im Hinblick auf die spezielle Pflicht zur Meldung zum Transparenzregister mangels Kenntnis von der Existenz desselben für sich genommen noch nicht zu vorsätzlicher Begehung.

Der Verpflichtete unterlässt damit aber dasjenige, was sich nach Lage der Dinge jedem Verständigen unmittelbar aufdrängen muss und verhält sich nach dem zuvor dargestellten Maßstab grob achtlos im Hinblick auf die Erfüllung der ihn treffenden Berufspflichten und damit auch im Hinblick auf die Erfüllung der Mitteilungspflicht.

Ob darüber hinaus von einem leichtfertigen Handeln auch in Fällen gesprochen werden kann, in denen der am Wirtschaftsleben Beteiligte zwar grundsätzlich Zielführendes, aber im konkreten Fall Unzureichendes unternimmt, um seinen Informationspflichten zu genügen, erscheint eher fraglich.

Fazit

Durch eine Verletzung der sogenannten Erkundigungspflicht über neue Vorschriften und Regelungen, kann sich eine Verletzung der Mitteilungspflicht ergeben und somit als bußgeldbewehrte Ordnungswidrigkeit geahndet werden. Es zeigt sich daher auch im Hinblick auf das Transparenzregister, dass Unwissenheit nicht vor Strafe schützt.

Um dies zu vermeiden, sollten Geschäftsführer dafür Sorge tragen, umfassend informiert zu sein. Dies kann beispielsweise über entsprechende Informationsdienste in Papier oder digitaler Form bis hin zur Erteilung eines Beratungsmandats an Angehörige der rechtsberatenden Berufe erfolgen.

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